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原創(chuàng) 萬偉華
1、可轉債的發(fā)行費用應據實扣除或資本化
國家稅務總局公告2012年第15號規(guī)定，企業(yè)通過發(fā)行債券發(fā)生的合理的費用支出，符合資本化條件的，應計入相關資產成本；不符合資本化條件的，應作為財務費用，準予在企業(yè)所得稅前據實扣除。
財稅〔2009〕29號規(guī)定，企業(yè)為發(fā)行權益性證券支付給有關證券承銷機構的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。
可轉換債券具有債務和權益混合特點的金融工具，雖會計處理要求可轉債發(fā)行費用在負債成分和權益成分之間分攤，《證券公司風險控制指標計算標準規(guī)定（征求意見稿）2023年11月3日》的分類，權益類證券及其衍生品包括：股票、存托憑證、權益類基金、股指期貨、權益互換、權益類期權等?？赊D債屬于非權益類證券的債券，可轉債本身不是權益性證券，轉股時應交付股票，可轉債發(fā)行費用應按企業(yè)所得稅債券相關規(guī)定在稅前一次性據實扣除或資本化。
2、稅會差異的協(xié)調
稅收處理與會計處理有差異的，應遵循稅法優(yōu)先原則，對此企業(yè)所得稅法二十一條規(guī)定的很明確，“不一致的，應當依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算”，《企業(yè)所得稅法釋義》“在稅法與財務、會計制度規(guī)定不一致的時候，企業(yè)要按照稅法的規(guī)定進行納稅調整，并據調整后的應納稅所得額計算繳稅?！薄?/span>
按稅法調整和計算納稅是前提，同時國家稅務總局公告2012年第15號明確會計處理“凡沒有超過《企業(yè)所得稅法》和有關稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標準的，可按企業(yè)實際會計處理確認的支出，”，規(guī)定其實很明確，沒有超過的情況下，可以選擇按會計處理扣除，也可以選擇按稅法規(guī)定扣除，而不是必須按會計處理扣除。
如果“稅收規(guī)定不明確的，在沒有明確規(guī)定之前，暫按國家統(tǒng)一會計制度計算?！?。
以上規(guī)定的層次很分明，不應有什么歧義，但實際中存在將國家稅務總局公告2012年第15號規(guī)定的“可按企業(yè)實際會計處理確認的支出，在企業(yè)所得稅前扣除”解釋為必須按“會計處理確認的支出”扣除。
比如，以公允價值模式計量的投資性房地產，有認為因為在會計上不計提折舊，不屬于“實際在財務會計處理上已確認的支出”，因此，不得計提折舊在企業(yè)所得稅前扣除，也有將以公允價值模式計量的投資性房地產劃入企業(yè)的投資資產，因此會計核算不計算折舊或攤銷，不得計算折舊或攤銷從稅前扣除。
本文認為，不計提折舊因此不可以扣除的看法存在一定的問題，違反了稅法優(yōu)先的按稅法規(guī)定扣除原則。
投資資產在《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定中是指企業(yè)對外進行權益性投資和債權性投資形成的資產，《企業(yè)所得稅法》規(guī)定：企業(yè)對外投資期間，投資資產的成本在計算應納稅所得額時不得扣除?！秶叶悇湛偩?a title="關于企業(yè)所得稅若干政策征管口徑問題的公告" href="http://www.ahac.com.cn/a/xingyezixun/15829.html" target="_blank">關于企業(yè)所得稅若干政策征管口徑問題的公告 國家稅務總局公告2021年第17號》規(guī)定：文物、藝術品資產在持有期間，計提的折舊、攤銷費用，不得稅前扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定：企業(yè)在轉讓或者處置投資資產時，投資資產的成本，準予扣除。
目前并無投資性房地產歸于企業(yè)所得稅規(guī)定的投資資產范圍，如明確屬于投資資產，則不應計提折舊扣除。
如因為會計處理未計提折舊，則根據15號第八條規(guī)定不予稅前扣除，則違反了企業(yè)所得稅法及相關稅法規(guī)定。而且這個看法是經不起辯駁的。
固定資產加速折舊或500萬以下一次性扣除，稅前扣除均大于按會計準則核算的折舊，仍應按稅法規(guī)定進行稅前扣除。
在可轉債的利息和發(fā)行費用的稅務處理中，不管會計處理上有沒有全額在當期確認費用或確認多少費用，企業(yè)所得稅的扣除均應按稅法規(guī)定扣除，即可選擇按稅法全額扣除，不需要考慮會計核算上的債務或權益工具的分攤，不應只就會計確認的費用金額扣除。
滇公網安備 53010202000370號