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原創(chuàng) 萬偉華

在《企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》資產(chǎn)的入賬價值規(guī)定按照實際支付的價款計價。在企業(yè)所得稅法和實施條例中，資產(chǎn)以購買價款和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本。

涉及個人財產(chǎn)原值的規(guī)定中，國家稅務(wù)總局公告2014年第67號：以現(xiàn)金出資方式取得的股權(quán)，按照實際支付的價款與取得股權(quán)直接相關(guān)的合理稅費之和確認(rèn)股權(quán)原值；國家稅務(wù)總局公告2017年第37號：股權(quán)凈值是指取得該股權(quán)的計稅基礎(chǔ)。股權(quán)的計稅基礎(chǔ)是股權(quán)轉(zhuǎn)讓人投資入股時向中國居民企業(yè)實際支付的出資成本，或購買該項股權(quán)時向該股權(quán)的原轉(zhuǎn)讓人實際支付的股權(quán)受讓成本。

企業(yè)所得稅法由“實際支付”到購買價款，個人股權(quán)的“實際支付的價款”，個人所得稅法的“買入價”，“實際支付”可能源自會計準(zhǔn)則的行文，有其歷史原因。

本文認(rèn)為，各類資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)或原值等規(guī)定中的“實際支付”應(yīng)按實際應(yīng)支付的購買價款理解，而不是要求必須將資金實際支付到對方賬戶才能計入計稅基礎(chǔ)或原值或才能扣除。

2020.05.28 YH股份2019年年度報告：公司于2019年12月完成對YH新能源100%股權(quán)的非同一控制下收購，收購總價款為51,500.00萬元（計入長期股權(quán)投資-YH新能源公司51,500.00萬元）；根據(jù)《購買資產(chǎn)協(xié)議》，50%股權(quán)轉(zhuǎn)讓款在收購時支付，剩余50%股權(quán)轉(zhuǎn)讓款按進度支付，故于2019年末形成（其他應(yīng)付款）應(yīng)付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款25,750.00萬元。

對于企業(yè)所得稅或個人所得稅來說，上述案例中轉(zhuǎn)讓方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入均應(yīng)按收購總價款為51,500.00萬元一次性確認(rèn)收入，受讓方股權(quán)計稅基礎(chǔ)或財產(chǎn)原值均應(yīng)按收購總價款為51,500.00萬元確認(rèn)，而不應(yīng)按“實際付款”的25,750.00萬元確定。受讓方將股權(quán)再轉(zhuǎn)讓時，無論是否支付了之前受讓股權(quán)的全部的股權(quán)轉(zhuǎn)讓款，均應(yīng)按計稅基礎(chǔ)或財產(chǎn)原值51,500.00萬元結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

某稽查稅務(wù)處理決定書、稅務(wù)行政處罰決定書顯示，合伙企業(yè)將持有的股權(quán)（原值2550萬元）以15810萬元的價格轉(zhuǎn)讓，并收到第一期款項7905萬元（合同剩余款項因未達協(xié)議支付條件未執(zhí)行），合伙企業(yè)投資者未依法申報經(jīng)營所得個人所得稅，根據(jù)規(guī)定，應(yīng)補繳個人所得稅9853972.5元[收款總額79050000-成本25500000=利潤53550000（元）、（利潤53550000×投資占比52.7%-24500）×35%-14750=9853972.5（元）（投資者在合伙企業(yè)中的投資占比為52.7%）]，處不繳稅款一倍的罰款9853972.5元。

本案例應(yīng)以合同約定價格15810萬元為股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格確認(rèn)收入，對最終未能收取的應(yīng)收股權(quán)轉(zhuǎn)讓款計入財產(chǎn)損失或確認(rèn)為對賭補償支出。本案例實際以收取的第一期款項7905萬元為收入，扣除了全部的股權(quán)成本原值2550萬元，計算所得。合同剩余款項因未達協(xié)議支付條件未執(zhí)行，實質(zhì)相當(dāng)于根據(jù)對賭協(xié)議調(diào)整了股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格。對于股權(quán)受讓方來說，雖只支付了第一期款項7905萬元，仍應(yīng)按合同總價款15810萬元確認(rèn)計稅基礎(chǔ)，并對尚未支付且仍需支付的款項，在無法或不需支付時，計入營業(yè)外收入。