| 重磅：點(diǎn)擊鏈接下載 《企業(yè)重組和資本交易稅收實(shí)務(wù)研究總結(jié) 萬(wàn)偉華◎編著 160萬(wàn)字 解讀政策背后的“稅收邏輯”》 |
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整理編輯：萬(wàn)偉華 云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所有限公司
理解企業(yè)所得稅的視同銷(xiāo)售，需要清楚企業(yè)所得稅的規(guī)定大致還是秉承了民法對(duì)買(mǎi)賣(mài)合同和互易合同的區(qū)別。
（1）銷(xiāo)售收入和視同銷(xiāo)售收入
《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。包括：（一）銷(xiāo)售貨物收入；（二）提供勞務(wù)收入；（三）轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；（四）股息、紅利等權(quán)益性投資收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特許權(quán)使用費(fèi)收入；（八）接受捐贈(zèng)收入；（九）其他收入。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十二條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條所稱(chēng)企業(yè)取得收入的貨幣形式，包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等。企業(yè)所得稅法第六條所稱(chēng)企業(yè)取得收入的非貨幣形式，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資、存貨、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。
買(mǎi)賣(mài)合同一方當(dāng)事人交付財(cái)產(chǎn)，另一方當(dāng)事人則支付金錢(qián)；而在互易合同中，雙方當(dāng)事人都需要轉(zhuǎn)移和交付財(cái)產(chǎn)所有權(quán)，同時(shí)取得財(cái)產(chǎn)所有權(quán)。
企業(yè)所得稅的收入實(shí)現(xiàn)中，以貨幣形式從各種來(lái)源取得收入，比如銷(xiāo)售貨物、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等，類(lèi)似買(mǎi)賣(mài)合同，一方以貨幣形式交付。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。
企業(yè)所得稅中，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換的，類(lèi)似互易合同，不以金錢(qián)交付為主要，以取得非貨幣性資產(chǎn)為對(duì)價(jià)進(jìn)行交換，雖是交換但實(shí)質(zhì)仍是買(mǎi)賣(mài)，構(gòu)成企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入，企業(yè)所得稅中作為視同銷(xiāo)售來(lái)確認(rèn)收入。非貨幣性資產(chǎn)投資即屬于此類(lèi)型的視同銷(xiāo)售。
企業(yè)所得稅中，對(duì)改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途也按視同銷(xiāo)售進(jìn)行稅務(wù)處理，包括捐贈(zèng)、推廣、發(fā)放股息、福利等，通過(guò)國(guó)稅函[2008]828號(hào)對(duì)改變資產(chǎn)所有權(quán)屬視同銷(xiāo)售但未獲得對(duì)價(jià)的用途進(jìn)行了明確，此類(lèi)用途基本沒(méi)有貨幣形式和非貨幣形式的對(duì)價(jià)，屬于企業(yè)費(fèi)用開(kāi)支或分配等，但因?yàn)橘Y產(chǎn)所有權(quán)屬發(fā)生了改變，企業(yè)所得稅中按視同銷(xiāo)售進(jìn)行稅務(wù)處理。
（2）視同銷(xiāo)售與公允價(jià)值計(jì)量
此處不考慮價(jià)值不公允、避稅等情況，合同約定也與實(shí)際支付一致。
對(duì)于購(gòu)買(mǎi)方來(lái)說(shuō)，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條規(guī)定，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。前款所稱(chēng)歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。
對(duì)銷(xiāo)售方來(lái)說(shuō)，以貨幣形式從各種來(lái)源取得收入，以取得的貨幣形式的多少計(jì)量，對(duì)購(gòu)買(mǎi)方來(lái)說(shuō)，一般以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)為取得資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)；
發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，對(duì)銷(xiāo)售方來(lái)說(shuō)，屬于以非貨幣形式取得的收入，對(duì)換出的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。前款所稱(chēng)公允價(jià)值，是指按照市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值。非貨幣性資產(chǎn)交換中，銷(xiāo)售方同時(shí)也是資產(chǎn)換入方，換入的資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，根據(jù)企業(yè)所得稅實(shí)施條例規(guī)定，通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等支付現(xiàn)金以外方式取得的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、存貨、投資資產(chǎn)等，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。對(duì)交換另一方來(lái)說(shuō)，同樣需要按上述原則對(duì)換出資產(chǎn)按以非貨幣形式取得的收入處理，以及對(duì)換入資產(chǎn)按上述原則進(jìn)行稅務(wù)處理。
對(duì)改變資產(chǎn)所有權(quán)屬但未取得貨幣形式或非貨幣形式對(duì)價(jià)的用途的視同銷(xiāo)售，對(duì)于資產(chǎn)轉(zhuǎn)出方來(lái)說(shuō)，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第80號(hào) 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅有關(guān)問(wèn)題的公告》規(guī)定，除另有規(guī)定外,應(yīng)按照被移送資產(chǎn)的公允價(jià)值確定銷(xiāo)售收入。對(duì)資產(chǎn)轉(zhuǎn)入方來(lái)說(shuō)，轉(zhuǎn)入的資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，根據(jù)企業(yè)所得稅實(shí)施條例規(guī)定，通過(guò)捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等支付現(xiàn)金以外方式取得的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、存貨、投資資產(chǎn)等，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。
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