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原創(chuàng) 萬偉華 云南百滇稅務師事務所有限公司（本文為前文《印花稅法中的“不包括列明的認繳后尚未實際出資權(quán)益部分”不是股權(quán)轉(zhuǎn)讓是權(quán)益》的修訂。）
《財政部 稅務總局公告2022年第22號 財政部 稅務總局關(guān)于印花稅若干事項政策執(zhí)行口徑的公告》規(guī)定：（四）納稅人轉(zhuǎn)讓股權(quán)的印花稅計稅依據(jù)，按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)所列的金額（不包括列明的認繳后尚未實際出資權(quán)益部分）確定。
印花稅下的股權(quán)轉(zhuǎn)讓與通常的理解不完全一樣。
1991年的《國稅發(fā)[1991]155號 國家稅務總局關(guān)于印花稅若干具體問題的解釋和規(guī)定的通知》將企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)納入“財產(chǎn)所有權(quán)”轉(zhuǎn)移書據(jù)的征稅范圍。
應該說當時的背景下，含“股權(quán)”這兩個字的文件并不多，應是根據(jù)當時現(xiàn)實的經(jīng)濟環(huán)境制定的稅收文件，比較超前了。
根據(jù)1992年《體改生[1992]30號 股份制企業(yè)試點辦法》、《有限責任公司規(guī)范意見》、《股份有限公司規(guī)范意見》，股份制企業(yè)主要有股份有限公司和有限責任公司兩種組織形式。
“股權(quán)”并未出現(xiàn)在有限責任公司意見中，有限責任公司為“出資”，股東已繳納的出資可以轉(zhuǎn)讓（股東辦理公司登記時要出資到位）。
“股權(quán)”多出現(xiàn)在股份有限公司意見中，股份有限公司通過發(fā)行股票（或股權(quán)證）籌集資本（注冊資本即為實收資本）。公司可以采取發(fā)起方式或募集方式設立。采取發(fā)起方式設立，公司股份由發(fā)起人認購，不向發(fā)起人之外的任何人募集股份。募集方式包括定向募集和社會募集兩種。采取社會募集方式設立，公司發(fā)行的股份除由發(fā)起人認購外，其余股份應向社會公眾公開發(fā)行。
證券交易印花稅自1990年首先在深圳開征，1992年6月，國家稅務總局和國家體改委聯(lián)合發(fā)文，明確從1992年1月1日起，股份制試點企業(yè)向社會公開發(fā)行的股票，因購買、繼承、贈與所書立的股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)征收印花稅。
1993年，《公司法》發(fā)布，歷經(jīng)1999年修訂、2004年修訂，有限責任公司均規(guī)定為股東轉(zhuǎn)讓出資。
2005年《公司法》大幅修訂，引入分期認繳制，2013修訂、2018修訂，均規(guī)定為轉(zhuǎn)讓股權(quán)。
通常習慣所說的股權(quán)轉(zhuǎn)讓（以及其他稅種的執(zhí)行中），不分已實繳還是已認繳但尚未實繳，均為股權(quán)轉(zhuǎn)讓。
或許正式因為1991年《國稅發(fā)[1991]155號》文件出臺前后的經(jīng)濟環(huán)境背景，印花稅下的股權(quán)轉(zhuǎn)讓僅僅指的是已實繳出資的股權(quán)，已認繳但尚未出資的股權(quán)的轉(zhuǎn)讓在印花稅的規(guī)定內(nèi)，屬于出資資格的轉(zhuǎn)讓，不屬于應稅的股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)，不征收印花稅。
舉例理解下《財政部 稅務總局公告2022年第22號 財政部 稅務總局關(guān)于印花稅若干事項政策執(zhí)行口徑的公告》的這條規(guī)定。
如：持有100%的股份，對應注冊資本認繳份額1000萬，實繳為零，股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議約定，100%股權(quán)轉(zhuǎn)讓價為零，本次股權(quán)轉(zhuǎn)讓完畢后，轉(zhuǎn)讓方不再承擔對目標公司的任何出資義務，受讓方履行標的股權(quán)中認繳但未實繳1000萬的出資義務。
通常的理解認為，股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議價格為零，所以不用繳納印花稅，實質(zhì)是已認繳但尚未出資的股權(quán)的轉(zhuǎn)讓不征收印花稅。
如：持有100%的股份，對應注冊資本認繳份額1000萬，實繳為零，股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議約定，100%股權(quán)轉(zhuǎn)讓價為100萬元，由受讓方將100萬支付給轉(zhuǎn)讓方，本次股權(quán)轉(zhuǎn)讓完畢后，轉(zhuǎn)讓方不再承擔對目標公司的任何出資義務，受讓方履行標的股權(quán)中認繳但未實繳1000萬的出資義務。
按《財政部 稅務總局公告2022年第22號》規(guī)定，不需繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)印花稅。
如：持有100%的股份，對應注冊資本認繳份額1000萬，已實繳為500萬，股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議約定，100%股權(quán)轉(zhuǎn)讓價為600萬元，由受讓方支付給轉(zhuǎn)讓方，本次股權(quán)轉(zhuǎn)讓完畢后，轉(zhuǎn)讓方不再承擔對目標公司的任何出資義務，受讓方履行標的股權(quán)中認繳但未實繳500萬的出資義務，其中未實繳出資500萬部份對應的轉(zhuǎn)讓價款為50萬。
按550萬繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓印花稅，認繳后尚未實際出資權(quán)益50萬不征印花稅。
如：持有100%的股份，對應注冊資本認繳份額1000萬，已實繳為500萬，股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議約定，100%股權(quán)轉(zhuǎn)讓價為1100萬元，1100萬由受讓方支付給轉(zhuǎn)讓方，股權(quán)變更前，轉(zhuǎn)讓方將未實繳500萬實繳到位。
按1100萬繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓印花稅。
相信這仍將是一個比較爭議的問題，需要后續(xù)政策或解答來明確。
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