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關于印發(fā)《政府會計準則第7號——會計調整》的通知
財會〔2018〕28號
黨中央有關部門，國務院各部委、各直屬機構，全國人大常委會辦公廳，全國政協辦公廳，高法院，高檢院，各民主黨派中央，有關人民團體，各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局），新疆生產建設兵團財政局：
為了適應權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革需要，規(guī)范政府會計調整的確認、計量和相關信息的披露，提高會計信息質量，根據《政府會計準則——基本準則》，我部制定了《政府會計準則第7號——會計調整》，現予印發(fā)，自2019年１月１日起施行。
執(zhí)行中有何問題，請及時反饋我部。
附件：政府會計準則第7號——會計調整
財 政 部
2018年10月21日
附件下載:
政府會計準則第7號——會計調整.docx
財政部會計司有關負責人就印發(fā)
《政府會計準則第7號——會計調整》答記者問
2018年11月1日 來源：會計司
為了積極貫徹落實國務院批轉財政部的《權責發(fā)生制政府綜合財務報告改革方案》（以下簡稱《改革方案》），建立健全政府會計準則體系，近日，財政部制定發(fā)布了《政府會計準則第7號——會計調整》（以下簡稱會計調整準則）。財政部會計司有關負責人就會計調整準則有關問題回答了記者的提問。
問：為什么要制定會計調整準則？
答：制定會計調整準則，主要有以下三點考慮：
一是建立健全政府會計準則體系的需要。按照《改革方案》要求，2020年之前要建立起具有中國特色的政府會計準則體系。無論從企業(yè)會計準則還是國際公共部門會計準則的經驗看，關于會計政策、會計估計變更、會計差錯更正和報告日后事項（以下統稱“會計調整”）的會計處理規(guī)定，都是政府會計準則體系的重要組成部分。
二是規(guī)范各類會計調整事項處理的需要?，F行財政總預算會計制度、行政事業(yè)單位會計制度中，對于會計調整的處理沒有統一明確的規(guī)定，實務中對上述會計調整業(yè)務的處理方法很不規(guī)范，也很不統一，一定程度上降低了會計信息質量。近年來，審計部門、會計實務界等多次建議我們對此問題予以規(guī)范。
三是確保政府會計標準體系內在協調一致的需要。按照《改革方案》，政府會計標準體系采用了“準則+制度”的模式，目前，《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（以下簡稱《政府會計制度》）對會計差錯等調整事項已經從賬務處理角度進行了一些規(guī)范，《政府會計制度》與行政事業(yè)單位會計制度新舊銜接規(guī)定對國家法定會計政策、會計估計變更等事項也進行了規(guī)范，但這些規(guī)定不系統，缺乏統一的會計處理原則和方法，需要制定具體準則進行系統規(guī)范。
因此，基于以上三方面原因，我們制定發(fā)布了會計調整準則。
問：會計調整準則起草發(fā)布的過程是怎樣的？
答：起草發(fā)布會計調整準則，主要經歷了以下四個階段：
一是研究論證階段。2017年以來，我們在起草《政府會計制度》以及相關具體會計準則的同時，就開始對會計調整問題進行了研究，并就是否專門制定具體準則進行了反復討論。相關研究和討論結果對于會計調整準則制定奠定了理論基礎。
二是起草征求意見稿階段。2018年以來，我們在前期研究基礎上，通過咨詢專家、政府會計準則制度制定聯系點單位等，充分了解當前會計核算中遇到的會計調整事項以及具體做法，并認真分析了現行行政事業(yè)單位會計制度、財政總預算會計制度、企業(yè)會計準則制度、國際公共部門會計準則中關于會計調整的規(guī)定，在此基礎上于3月份起草了會計調整準則討論稿，并在工作層面進行了多次討論和修改完善后形成征求意見稿。
三是公開征求意見階段。2018年4月，我們印發(fā)了《關于征求<政府會計準則第X號——會計調整（征求意見稿）>意見的函》（財辦會〔2018〕9號），就會計調整準則征求意見稿面向中央部門和單位、地方財政部門、社會公眾征求意見，同時也向部內相關司局、各地專員辦、政府會計準則委員會咨詢專家征求意見。截至2018年6月1日，我們共收到106份書面反饋意見，其中53份無不同意見，其余53份共提出了264條具體意見和建議。反饋意見總體上對征求意見稿表示贊同，有關方面也針對其中的具體內容提出了一些意見和建議。
四是送審發(fā)布階段。2018年7月份以來，我們對所有反饋意見一一進行了梳理，并逐條對是否采納情況進行了分析，并根據有關反饋意見和建議對會計調整準則征求意見稿進行了修改和完善，形成了送審稿。9月下旬，經會計司技術小組審核和司務會審議并據此進一步修訂完善后，啟動部內會簽和報批程序，最終于2018年10月21日由部領導簽發(fā)。
問：制定會計調整準則主要遵循了哪些原則？
答：制定會計調整準則主要遵循了以下原則：
一是積極借鑒相關企業(yè)會計準則制度和國際公共部門會計準則。現行企業(yè)會計準則制度和國際公共部門會計準則均對會計調整的處理進行了規(guī)定，很多原則與方法值得政府會計借鑒。因此，我們在起草過程中，結合政府會計主體特點，積極借鑒了《企業(yè)會計制度》《企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》《企業(yè)會計準則第29號——資產負債表日后事項》以及《國際公共部門會計準則第3號——會計政策、會計估計變更和差錯》《國際公共部門會計準則第14號——報告日后事項》等會計準則制度中相關內容。
二是立足我國政府會計主體實務，著力提高可操作性。從滿足政府會計主體核算需要出發(fā)，堅持問題導向，對會計調整的處理進行規(guī)范；同時，考慮到政府會計主體的核算現狀，在借鑒企業(yè)會計準則制度和國際相關準則時，力求原則明確、方法簡化、語言接地氣，盡可能減少專業(yè)判斷，以提高準則的可操作性。
三是與相關政策做好協調。會計調整不僅涉及會計賬務處理和報表的調整，還涉及會計基礎工作規(guī)范、預決算管理等政策。因此，在會計調整準則制定過程中，不僅著眼于會計調整事項，還充分考慮了決算管理等調整事項；不僅規(guī)定會計處理，還力求做好與相關政策的協調。
問：會計調整準則的范圍和主要內容是什么？
答：本準則名稱為“會計調整”，范圍包括會計政策變更、會計估計變更、會計差錯更正和報告日后事項的會計處理規(guī)定，這種體例安排借鑒了《企業(yè)會計制度》（2000年）第十章“會計調整”的寫法，但在具體處理原則和方法上充分考慮了政府會計主體的特點。
具體而言，會計調整準則共七章23條，主要內容如下：
第一章為總則，主要規(guī)定本準則制定依據，會計調整、會計政策、會計估計、會計差錯、報告日后事項等基本概念，以及具體會計政策和會計估計的確定程序等。
第二章為會計政策及其變更，主要規(guī)定會計政策及其變更的確認、追溯調整法和未來適用法在會計政策變更中的應用等。
第三章為會計估計變更，主要規(guī)定會計估計變更的確認、未來適用法在會計估計變更中的應用。
第四章為會計差錯更正，主要規(guī)定本期發(fā)現的會計差錯以及報告日后期間發(fā)現的會計差錯的會計處理。
第五章為報告日后事項，主要規(guī)定報告日后調整事項的會計處理和非調整事項的披露。
第六章為披露，主要規(guī)定財務報表附注中應當披露的與會計調整相關的內容。
第七章為附則，主要規(guī)定本準則的例外事項和生效日期。
問：關于會計調整準則，還有哪些需要說明的重要事項？
答：關于會計調整準則，需要說明的重要事項有：
一是關于會計政策變更及追溯調整法。現行企業(yè)會計準則和國際公共部門會計準則規(guī)定，會計政策變更能夠提供更可靠、更相關的會計信息的，應當采用追溯調整法處理，但確定該項會計政策變更累積影響數不切實可行的，應當從可追溯調整的最早期間期初開始應用變更后的會計政策。在當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數不切實可行的，應當采用未來適用法處理?？紤]到“不切實可行”的規(guī)定需要會計人員有相當的專業(yè)判斷，為了簡化實務操作，會計調整準則適當簡化了追溯調整法的會計處理，且沒有引入“不切實可行”的規(guī)定。對于會計政策變更的影響或者累積影響數不能合理確定的，要求政府會計主體均采用未來適用法進行處理。
二是關于會計差錯重要性的判斷標準。對于會計差錯更正，現行企業(yè)會計準則和國際公共部門會計準則均分別重要性和非重要性作出不同規(guī)定，但并未在準則中明確重要性的判斷標準。為了提高可操作性，會計調整準則對重要性標準進行了規(guī)定，即“重大會計差錯，一般是指差錯的性質比較嚴重或差錯的金額比較大。該差錯會影響報表使用者對政府會計主體過去、現在或者未來的情況作出評價或者預測，則認為性質比較嚴重，如未遵循政府會計準則制度、財務舞弊等原因產生的差錯。通常情況下，導致差錯的經濟業(yè)務或事項對報表某一具體項目的影響或累積影響金額占該類經濟業(yè)務或事項對報表同一項目的影響金額的10％及以上，則認為金額比較大”。此外還規(guī)定，政府會計主體濫用會計政策、會計估計及其變更，應當作為重大會計差錯予以更正。
三是關于重大前期差錯的會計處理方法?，F行企業(yè)會計準則和國際公共部門會計準則采用“追溯重述法”對重大前期差錯進行會計處理，雖然追溯重述法與追溯調整法概念不同，但會計處理方法一致。為了減少新概念的出現，增強政府會計準則的可理解性，會計調整準則對于重大前期差錯更正未引入“追溯重述法”，也沒有引入“追溯調整法”，而是對相關會計處理方法直接做出規(guī)定，即“本期發(fā)現的與前期相關的重大會計差錯，如影響收入、費用或者預算收支的，應當將其對收入、費用或者預算收支的影響或累積影響調整發(fā)現當期期初的相關凈資產項目或者預算結轉結余，并調整其他相關項目的期初數；如不影響收入、費用或者預算收支，應當調整發(fā)現當期相關項目的期初數。經上述調整后，視同該差錯在差錯發(fā)生的期間已經得到更正”。
四是關于報告日后事項。由于現行政府會計準則制度中沒有明確提出“資產負債表日”這一概念，因此，會計調整準則借鑒國際公共部門準則的規(guī)定，采用了“報告日后事項”的概念，并將其界定為“報告日（年度報告日通常為12月31日）至報告批準報出日之間發(fā)生的需要調整或說明的事項，包括調整事項和非調整事項兩類”。
五是關于預算會計調整?？紤]到實務中預算會計涉及的會計政策變更和會計估計變更情形很少，即使存在，一般也是法定政策變更，國務院財政部門會在變更同時統一出臺相關規(guī)定，因此會計調整準則關于會計政策變更、會計估計變更的會計處理原則僅適用政府財務會計。另外，會計調整準則關于預算會計前期重大會計差錯的處理未要求調整可比期間的預算結轉結余，主要考慮決算報告經人大批準后不應再做調整。此外，鑒于財政總預算會計及部門決算工作的特殊要求，會計調整準則在附則部分規(guī)定，財政總預算會計中涉及的會計調整事項，按照《財政總預算會計制度》和財政部其他相關規(guī)定處理。行政事業(yè)單位預算會計涉及的會計調整事項，按照部門決算報告制度有關要求進行披露。
附件：
政府會計準則第7號——會計調整
第一章 總則
第一條 為了規(guī)范政府會計調整的確認、計量和相關信息的披露，根據《政府會計準則——基本準則》，制定本準則。
第二條 本準則所稱會計調整，是指政府會計主體因按照法律、行政法規(guī)和政府會計準則制度的要求，或者在特定情況下對其原采用的會計政策、會計估計，以及發(fā)現的會計差錯、發(fā)生的報告日后事項等所作的調整。
本準則所稱會計政策，是指政府會計主體在會計核算時所遵循的特定原則、基礎以及所采用的具體會計處理方法。特定原則，是指政府會計主體按照政府會計準則制度所制定的、適合于本政府會計主體的會計處理原則。具體會計處理方法，是指政府會計主體從政府會計準則制度規(guī)定的諸多可選擇的會計處理方法中所選擇的、適合于本政府會計主體的會計處理方法。
本準則所稱會計估計，是指政府會計主體對結果不確定的經濟業(yè)務或者事項以最近可利用的信息為基礎所作的判斷，如固定資產、無形資產的預計使用年限等。
本準則所稱會計差錯，是指政府會計主體在會計核算時，在確認、計量、記錄、報告等方面出現的錯誤，通常包括計算或記錄錯誤、應用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實產生的錯誤、財務舞弊等。
本準則所稱報告日后事項，是指自報告日（年度報告日通常為12月31日）至報告批準報出日之間發(fā)生的需要調整或說明的事項，包括調整事項和非調整事項兩類。
第三條 政府會計主體應當根據本準則及相關政府會計準則制度的規(guī)定，結合自身實際情況，確定本政府會計主體具體的會計政策和會計估計，并履行本政府會計主體內部報批程序；法律、行政法規(guī)等規(guī)定應當報送有關方面批準或備案的，從其規(guī)定。
政府會計主體的會計政策和會計估計一經確定，不得隨意變更。如需變更，應重新履行本條第一款的程序，并按本準則的規(guī)定處理。
第二章 會計政策及其變更
第四條 政府會計主體應當對相同或者相似的經濟業(yè)務或者事項采用相同的會計政策進行會計處理。但是，其他政府會計準則制度另有規(guī)定的除外。
第五條 政府會計主體采用的會計政策，在每一會計期間和前后各期應當保持一致。但是，滿足下列條件之一的，可以變更會計政策：
（一）法律、行政法規(guī)或者政府會計準則制度等要求變更。
（二）會計政策變更能夠提供有關政府會計主體財務狀況、運行情況等更可靠、更相關的會計信息。
第六條 下列各項不屬于會計政策變更：
（一）本期發(fā)生的經濟業(yè)務或者事項與以前相比具有本質差別而采用新的會計政策。
（二）對初次發(fā)生的或者不重要的經濟業(yè)務或者事項采用新的會計政策。
第七條 政府會計主體應當按照政府會計準則制度規(guī)定對會計政策變更進行處理。政府會計準則制度對會計政策變更未作出規(guī)定的，通常情況下，政府會計主體應當采用追溯調整法進行處理。
追溯調整法，是指對某項經濟業(yè)務或者事項變更會計政策時，視同該項經濟業(yè)務或者事項初次發(fā)生時即采用變更后的會計政策，并以此對財務報表相關項目進行調整的方法。
第八條 采用追溯調整法時，政府會計主體應當將會計政策變更的累積影響調整最早前期有關凈資產項目的期初余額，其他相關項目的期初數也應一并調整；涉及收入、費用等項目的，應當將會計政策變更的影響調整受影響期間的各個相關項目。
會計政策變更的累積影響，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的最早前期各個受影響的凈資產項目以及其他相關項目的期初應有金額與現有金額之間的差額；會計政策變更的影響，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的各個受影響的項目變更后的金額與現有金額之間的差額。
第九條 政府會計主體按規(guī)定編制比較財務報表的，對于比較財務報表可比期間的會計政策變更影響，應當調整各該期間的收入或者費用以及其他相關項目，視同該政策在比較財務報表期間一直采用。對于比較財務報表可比期間以前的會計政策變更的累積影響，政府會計主體應當調整比較財務報表最早期間所涉及的期初凈資產各項目，財務報表其他相關項目的期初數也應一并調整。
第十條 會計政策變更的影響或者累積影響不能合理確定的，政府會計主體應當采用未來適用法對會計政策變更進行處理。
未來適用法，是指將變更后的會計政策應用于變更當期及以后各期發(fā)生的經濟業(yè)務或者事項，或者在會計估計變更當期和未來期間確認會計估計變更的影響的方法。
采用未來適用法時，政府會計主體不需要計算會計政策變更產生的影響或者累積影響，也無需調整財務報表相關項目的期初數和比較財務報表相關項目的金額。
第三章 會計估計變更
第十一條 政府會計主體據以進行估計的基礎發(fā)生了變化，或者由于取得新信息、積累更多經驗以及后來的發(fā)展變化，可能需要對會計估計進行修訂。會計估計變更應以掌握的新情況、新進展等真實、可靠的信息為依據。
第十二條 政府會計主體應當對會計估計變更采用未來適用法處理。
會計估計變更時，政府會計主體不需要追溯計算前期產生的影響或者累積影響，但應當對變更當期和未來期間發(fā)生的經濟業(yè)務或者事項采用新的會計估計進行處理。
會計估計變更僅影響變更當期的，其影響應當在變更當期予以確認；會計估計變更既影響變更當期又影響未來期間的，其影響應當在變更當期和未來期間分別予以確認。
第十三條 政府會計主體對某項變更難以區(qū)分為會計政策變更或者會計估計變更的，應當按照會計估計變更的處理方法進行處理。
第四章 會計差錯更正
第十四條 政府會計主體在本報告期（以下簡稱本期）發(fā)現的會計差錯，應當按照以下原則處理：
（一）本期發(fā)現的與本期相關的會計差錯，應當調整本期報表（包括財務報表和預算會計報表，下同）相關項目。
（二）本期發(fā)現的與前期相關的重大會計差錯，如影響收入、費用或者預算收支的，應當將其對收入、費用或者預算收支的影響或者累積影響調整發(fā)現當期期初的相關凈資產項目或者預算結轉結余，并調整其他相關項目的期初數；如不影響收入、費用或者預算收支的，應當調整發(fā)現當期相關項目的期初數。經上述調整后，視同該差錯在差錯發(fā)生的期間已經得到更正。
與前期相關的重大會計差錯的影響或者累積影響不能合理確定的，政府會計主體可比照本條（三）的規(guī)定進行處理。
重大會計差錯，是指政府會計主體發(fā)現的使本期編制的報表不再具有可靠性的會計差錯，一般是指差錯的性質比較嚴重或者差錯的金額比較大。該差錯會影響報表使用者對政府會計主體過去、現在或者未來的情況作出評價或者預測，則認為性質比較嚴重，如未遵循政府會計準則制度、財務舞弊等原因產生的差錯。通常情況下，導致差錯的經濟業(yè)務或者事項對報表某一具體項目的影響或者累積影響金額占該類經濟業(yè)務或者事項對報表同一項目的影響金額的10％及以上，則認為金額比較大。
政府會計主體濫用會計政策、會計估計及其變更，應當作為重大會計差錯予以更正。
（三）本期發(fā)現的與前期相關的非重大會計差錯，應當將其影響數調整相關項目的本期數。
第十五條 政府會計主體在報告日至報告批準報出日之間發(fā)現的報告期以前期間的重大會計差錯，應當視同本期發(fā)現的與前期相關的重大會計差錯，比照本準則第十四條（二）的規(guī)定進行處理。
政府會計主體在報告日至報告批準報出日之間發(fā)現的報告期間的會計差錯及報告期以前期間的非重大會計差錯，應當按照本準則第五章報告日后事項中的調整事項進行處理。
第十六條 政府會計主體按規(guī)定編制比較財務報表的，對于比較財務報表期間的重大會計差錯，應當調整各該期間的收入或者費用以及其他相關項目；對于比較財務報表期間以前的重大會計差錯，應當調整比較財務報表最早期間所涉及的各項凈資產項目的期初余額，財務報表其他相關項目的金額也應一并調整。
對于比較財務報表期間和以前的非重大會計差錯，以及影響或者累積影響不能合理確定的重大會計差錯，應當調整相關項目的本期數。
第五章 報告日后事項
第十七條 報告日以后獲得新的或者進一步的證據，有助于對報告日存在狀況的有關金額作出重新估計，應當作為調整事項，據此對報告日的報表進行調整。調整事項包括已證實資產發(fā)生了減損、已確定獲得或者支付的賠償、財務舞弊或者差錯等。
第十八條 報告日以后發(fā)生的調整事項，應當如同報告所屬期間發(fā)生的事項一樣進行會計處理，對報告日已編制的報表相關項目的期末數或者本期數作相應的調整，并對當期編制的報表相關項目的期初數或者上期數進行調整。
第十九條 報告日以后才發(fā)生或者存在的事項，不影響報告日的存在狀況，但如不加以說明，將會影響報告使用者作出正確估計和決策，這類事項應當作為非調整事項，在財務報表附注中予以披露，如自然災害導致的資產損失、外匯匯率發(fā)生重大變化等。
第六章 披露
第二十條 政府會計主體應當在財務報表附注中披露如下信息：
（一）會計政策變更的內容和理由、會計政策變更的影響，以及影響或者累積影響不能合理確定的理由。
（二）會計估計變更的內容和理由、會計估計變更對當期和未來期間的影響數。
（三）重大會計差錯的內容和重大會計差錯的更正方法、金額，以及與前期相關的重大會計差錯影響或者累積影響不能合理確定的理由。
（四）與報告日后事項有關的下列信息：
1.財務報告的批準報出者和批準報出日。
2.每項重要的報告日后非調整事項的內容，及其估計對政府會計主體財務狀況、運行情況的影響；無法作出估計的，應當說明其原因。
第二十一條 政府會計主體在以后的會計期間，不需要重復披露在以前期間的財務報表附注中已披露的會計政策變更、會計估計變更和會計差錯更正的信息。
第七章 附則
第二十二條 財政總預算會計中涉及的會計調整事項，按照《財政總預算會計制度》和財政部其他相關規(guī)定處理。
行政事業(yè)單位預算會計涉及的會計調整事項，按照部門決算報告制度有關要求進行披露。
第二十三條 本準則自2019年1月1日起施行。
滇公網安備 53010202000370號