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來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)  時(shí)間：2018年09月21日 星期五
 

劉偉 李儉

經(jīng)濟(jì)全球化浪潮促使跨國(guó)公司迅猛發(fā)展，引起跨國(guó)資本流動(dòng)的新格局和跨境稅源競(jìng)爭(zhēng)的新態(tài)勢(shì)，這些變化將不同程度地對(duì)我國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理工作提出新挑戰(zhàn)。國(guó)家稅務(wù)總局遼寧省稅務(wù)局針對(duì)稅務(wù)系統(tǒng)的一項(xiàng)問(wèn)卷調(diào)查顯示，在眾多國(guó)際稅務(wù)問(wèn)題中，轉(zhuǎn)讓定價(jià)是稅務(wù)機(jī)關(guān)首要的關(guān)注方向。在轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅務(wù)管理的不同環(huán)節(jié)，稅務(wù)機(jī)關(guān)的重點(diǎn)關(guān)注對(duì)象各有側(cè)重。

選案環(huán)節(jié)關(guān)注“長(zhǎng)虧不倒”企業(yè)

在轉(zhuǎn)讓定價(jià)選案環(huán)節(jié)，長(zhǎng)期虧損的企業(yè)仍然是稅務(wù)機(jī)關(guān)最為關(guān)注的對(duì)象。

例如，A公司按照境外關(guān)聯(lián)B公司提供的訂單開(kāi)展生產(chǎn)，生產(chǎn)的X產(chǎn)品全部銷(xiāo)售給B公司。A公司與B公司簽訂了獨(dú)家銷(xiāo)售許可協(xié)議，同時(shí)要求先保證境外B公司的銷(xiāo)量與利潤(rùn)。A公司自2007年成立至今，長(zhǎng)期處于虧損狀態(tài)，虧損最高比率達(dá)400%。A公司屬于單一功能生產(chǎn)企業(yè)，由于與B公司簽訂了不符合獨(dú)立交易原則的獨(dú)家銷(xiāo)售協(xié)議，A公司所獲得的訂單數(shù)量遠(yuǎn)低于其正常產(chǎn)能，致使A公司毛利率常年為負(fù)，加上向境外關(guān)聯(lián)公司支付的不符合獨(dú)立交易原則的特許權(quán)使用費(fèi)和利息費(fèi)用，導(dǎo)致總利潤(rùn)常年為負(fù)。

這是一個(gè)典型的由于受控交易不符合獨(dú)立交易原則而長(zhǎng)虧不倒的企業(yè)，類(lèi)似的案例在稅收管理實(shí)踐中頗為常見(jiàn)。近些年來(lái)，全國(guó)性的一些大案要案中，由于向境外關(guān)聯(lián)方支付不合理的服務(wù)費(fèi)而被進(jìn)行特別納稅調(diào)整的案例比比皆是。這些都將成為當(dāng)前乃至今后更長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)重點(diǎn)關(guān)注與規(guī)范的對(duì)象。

 

調(diào)查環(huán)節(jié)關(guān)注功能與稅收匹配性

在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查環(huán)節(jié)，問(wèn)卷調(diào)查顯示，技術(shù)研發(fā)與市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)方面的功能、風(fēng)險(xiǎn)及所形成的無(wú)形資產(chǎn)均為最被關(guān)注的對(duì)象。因?yàn)楣δ芊治鍪寝D(zhuǎn)讓定價(jià)最核心的內(nèi)容，功能分析得準(zhǔn)確與否，直接關(guān)系到轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法選取的合理性，以及可比性分析結(jié)果的準(zhǔn)確性、可靠性，從而影響最終調(diào)整結(jié)果的精準(zhǔn)度。

例如，某生產(chǎn)電子產(chǎn)品的A公司，90%以上的產(chǎn)品銷(xiāo)售給境外母公司，且其所得稅稅負(fù)常年低于0.5%。A公司給自身功能定位為簡(jiǎn)單合約制造商，功能定位的簡(jiǎn)單，自然會(huì)分配比較低的利潤(rùn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)大量的實(shí)地調(diào)查發(fā)現(xiàn)，A公司除了履行生產(chǎn)職能外，還為母公司提供一項(xiàng)與其產(chǎn)品研發(fā)同時(shí)進(jìn)行的，主要針對(duì)設(shè)計(jì)研發(fā)出的新產(chǎn)品進(jìn)行生產(chǎn)驗(yàn)證以及大規(guī)模量產(chǎn)測(cè)試的工業(yè)化服務(wù)工作。根據(jù)該企業(yè)提供的大量數(shù)據(jù)以及行業(yè)專(zhuān)家的分析認(rèn)定，工業(yè)化服務(wù)工作實(shí)質(zhì)上履行了一定的研發(fā)職能。稅務(wù)機(jī)關(guān)最終將A公司的職能，定位為承擔(dān)有限研發(fā)職能的合約制造商，A公司最終被調(diào)整補(bǔ)稅4億多元。

隨著跨國(guó)公司經(jīng)營(yíng)管理模式高度集中化，跨國(guó)集團(tuán)內(nèi)部相互收取或支付費(fèi)用的關(guān)聯(lián)交易越來(lái)越多，不合理的費(fèi)用支付已經(jīng)成為影響中國(guó)子公司利潤(rùn)與稅收的關(guān)鍵因素。調(diào)查顯示，對(duì)于涉及境外關(guān)聯(lián)方擁有的技術(shù)或商標(biāo)等無(wú)形資產(chǎn)而支付特許權(quán)使用費(fèi)，企業(yè)可能會(huì)面臨更多的舉證責(zé)任，要求說(shuō)明其支付的特許權(quán)使用費(fèi)與獲得的經(jīng)濟(jì)利益相匹配，否則會(huì)面臨特許權(quán)使用費(fèi)被調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)。

在近年來(lái)的稅收實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)我國(guó)企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費(fèi)的關(guān)注點(diǎn)，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：向境外關(guān)聯(lián)方支付的大額特許權(quán)使用費(fèi)與其所獲得的利潤(rùn)不成比例；向境外關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費(fèi)比率常年保持一致，未考慮到技術(shù)或品牌等無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值的變化情況；在沒(méi)有無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值增值的情況下，人為提高特許權(quán)使用費(fèi)支付比例；中國(guó)子公司對(duì)境外關(guān)聯(lián)公司提供的無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值的提升做了更多的貢獻(xiàn)，中國(guó)子公司所獲得價(jià)值補(bǔ)償是否合理；中國(guó)子公司向處于避稅地的關(guān)聯(lián)公司支付商標(biāo)等特許權(quán)使用費(fèi)是否合理；中國(guó)子公司在沒(méi)有發(fā)生交易實(shí)質(zhì)變化的情況下，將向境外關(guān)聯(lián)方支付的特許權(quán)使用費(fèi)改變成向境外關(guān)聯(lián)方支付服務(wù)費(fèi)是否合理等。

[作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局遼寧省稅務(wù)局、坤達(dá)稅務(wù)咨詢(xún)（上海）有限公司]