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中國(guó)稅務(wù)報(bào)

 

　　2018年6月6日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第28號(hào)）。依據(jù)公告，筆者舉例對(duì)租房時(shí)分?jǐn)偟乃M(fèi)取得不同的稅前扣除憑證加以分析，并提出合理化建議。

 

　　甲公司租用乙公司房產(chǎn)，雙方均為一般納稅人，由于未單獨(dú)安裝水表，自來(lái)水公司統(tǒng)一將水費(fèi)發(fā)票開具給乙公司，這種情況下，甲公司應(yīng)負(fù)擔(dān)的水費(fèi)，是否要以乙公司開具的發(fā)票作為稅前扣除憑證呢？

 

案例分析

 

　　根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第28號(hào)）第十九條規(guī)定，企業(yè)租用（包括企業(yè)作為單一承租方租用）辦公、生產(chǎn)用房等資產(chǎn)發(fā)生的水、電、燃?xì)?、冷氣、暖氣、通信線路、有線電視和網(wǎng)絡(luò)等費(fèi)用，出租方按應(yīng)稅項(xiàng)目開具發(fā)票的，企業(yè)以發(fā)票作為稅前扣除憑證；出租方采取分?jǐn)偡绞降模髽I(yè)以出租方開具的其他外部憑證作為稅前扣除憑證。

 

　　從以上規(guī)定可得知，甲公司分?jǐn)偟乃M(fèi)，既可取得乙公司開具的發(fā)票，也可取得乙公司開具的其他外部憑證作為稅前扣除憑證。

 

以發(fā)票作為稅前扣除憑證

 

　　乙公司對(duì)甲公司應(yīng)負(fù)擔(dān)的水費(fèi)按應(yīng)稅項(xiàng)目開具發(fā)票，會(huì)遇到一個(gè)問(wèn)題：是按10%的適用稅率還是按3%的征收率開具發(fā)票？因?yàn)楝F(xiàn)行政策規(guī)定，屬于一般納稅人的自來(lái)水公司銷售自來(lái)水按簡(jiǎn)易辦法依照3%的征收率征收增值稅；而《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于物業(yè)管理服務(wù)中收取的自來(lái)水水費(fèi)增值稅問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第54號(hào)）規(guī)定，提供物業(yè)管理服務(wù)的納稅人，向服務(wù)接受方收取的自來(lái)水水費(fèi)，以扣除其對(duì)外支付的自來(lái)水水費(fèi)后的余額為銷售額，按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依3%的征收率計(jì)算繳納增值稅，同時(shí)該公告的解讀進(jìn)一步明確：納稅人可以按3%的征收率向服務(wù)接受方開具增值稅專用發(fā)票。筆者認(rèn)為，未規(guī)定采用差額開票的，可以全額開具增值稅專用發(fā)票。

 

　　但對(duì)于像乙公司這樣既非自來(lái)水公司又非提供物業(yè)管理服務(wù)的納稅人，并無(wú)政策規(guī)定可按3%的征收率繳納增值稅。

 

以其他外部憑證作為稅前扣除憑證

 

　　乙公司采取分?jǐn)偡绞降?，甲公司以乙公司開具的其他外部憑證作為稅前扣除憑證。根據(jù)28號(hào)公告第八條規(guī)定，外部憑證指企業(yè)發(fā)生經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和其他事項(xiàng)時(shí)，從其他單位、個(gè)人取得的用于證明其支出發(fā)生的憑證，包括但不限于發(fā)票（包括紙質(zhì)發(fā)票和電子發(fā)票）、財(cái)政票據(jù)、完稅憑證、收款憑證和分割單等，這里的“其他外部憑證”指原始憑證分割單。目前，財(cái)政部門并沒(méi)有統(tǒng)一規(guī)定原始憑證分割單格式，但《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)〈會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范〉的通知》（財(cái)會(huì)字〔1996〕19號(hào)）第五十一條規(guī)定，原始憑證分割單必須具備原始憑證的基本內(nèi)容：憑證名稱、填制憑證日期、填制憑證單位名稱或者填制人姓名、經(jīng)辦人員的簽名或者蓋章、接受憑證單位名稱、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容、數(shù)量、單價(jià)、金額和費(fèi)用分?jǐn)偳闆r等。

 

　　因此，乙公司開具的原始憑證分割單必須要具備上述原始憑證的基本內(nèi)容才符合規(guī)定。同時(shí)也要注意：分?jǐn)偝鋈サ倪@部分水費(fèi)既不屬于乙公司生產(chǎn)使用，又不屬于轉(zhuǎn)售行為，所以不能在乙公司列支成本費(fèi)用，其對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額乙公司也不得抵扣。如果甲公司是小規(guī)模納稅人，則不涉及進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣；本文中甲公司是一般納稅人，分?jǐn)偟乃M(fèi)取得原始憑證分割單雖解決了稅前扣除憑證問(wèn)題，但卻無(wú)法解決進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題。

 

建議

 

　　綜上所述，企業(yè)租用房產(chǎn)發(fā)生的水費(fèi)，出租方開具發(fā)票還是原始憑證分割單，均存在一定的問(wèn)題。根本解決方案是建議國(guó)家稅務(wù)總局盡快出臺(tái)政策明確：企業(yè)租用房產(chǎn)發(fā)生的水費(fèi)，出租方按應(yīng)稅項(xiàng)目開具發(fā)票的，可以參照54號(hào)公告中規(guī)定，提供物業(yè)管理服務(wù)的納稅人，向服務(wù)接受方收取的自來(lái)水水費(fèi)，以扣除其對(duì)外支付的自來(lái)水水費(fèi)后的余額為銷售額，按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法和3%的征收率計(jì)算繳納增值稅。以此來(lái)呼應(yīng)28號(hào)公告的相關(guān)規(guī)定。

 

作者：李曉波，國(guó)家稅務(wù)總局昌邑市稅務(wù)局

來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)