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中國稅務(wù)報

 

 

　　《煙葉稅法》自2018年7月1日起施行，本文根據(jù)新的稅收規(guī)定，結(jié)合案例就與煙葉稅相關(guān)的稅務(wù)處理，從3個方面分析如下。

 

煙葉收購環(huán)節(jié)的涉稅處理

 

　　甲公司系從事卷煙批發(fā)、煙葉收購與銷售的煙草商業(yè)企業(yè)，是增值稅一般納稅人，2018年7月從煙農(nóng)收購烤煙葉一批，開具了收購發(fā)票，收購發(fā)票分別注明收購價款10000萬元和價外補貼1000萬元。

 

　　1.煙葉稅。根據(jù)《煙葉稅法》規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)，依照《中華人民共和國煙草專賣法》規(guī)定收購煙葉的單位為煙葉稅的納稅人。納稅人應(yīng)當(dāng)依照本法規(guī)定繳納煙葉稅。本法所稱煙葉，指烤煙葉、晾曬煙葉。煙葉稅的計稅依據(jù)為納稅人收購煙葉實際支付的價款總額，稅率為20%。煙葉稅的應(yīng)納稅額按照納稅人收購煙葉實際支付的價款總額乘以稅率計算。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于明確煙葉稅計稅依據(jù)的通知》（財稅〔2018〕75號）規(guī)定，納稅人收購煙葉實際支付的價款總額包括納稅人支付給煙葉生產(chǎn)銷售單位和個人的煙葉收購價款和價外補貼。其中，價外補貼統(tǒng)一按煙葉收購價款的10%計算。

 

　　根據(jù)上述規(guī)定，甲公司作為煙葉稅的納稅人，收購烤煙葉應(yīng)繳煙葉稅=（煙葉收購價款+價外補貼）×20%=（10000+10000×10%）×20%=2200（萬元）。并按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈煙葉稅納稅申報表〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第39號）進行納稅申報。

 

　　2.進項稅額。根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第十七條規(guī)定，買價包括納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品在農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的價款和按規(guī)定繳納的煙葉稅。《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于收購煙葉支付的價外補貼進項稅額抵扣問題的通知》（財稅〔2011〕21號）規(guī)定，煙葉收購單位收購煙葉時按照國家有關(guān)規(guī)定以現(xiàn)金形式直接補貼煙農(nóng)的生產(chǎn)投入補貼（以下簡稱價外補貼），屬于農(nóng)產(chǎn)品買價，為《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第十七條中“價款”的一部分。煙葉收購單位，應(yīng)將價外補貼與煙葉收購價格在同一張農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上分別注明，否則價外補貼不得計算增值稅進項稅額進行抵扣。

 

　　根據(jù)上述規(guī)定，甲公司收購該批烤煙葉，按照收購發(fā)票計算的進項稅額=買價×扣除率=（10000+1000+2200）×10%=1320（萬元）。

 

自然災(zāi)害損失的涉稅處理

 

　　煙葉作為農(nóng)產(chǎn)品，對儲存條件要求較高，易發(fā)生損失。企業(yè)須分清損失產(chǎn)生的原因，對發(fā)生了稅法所規(guī)定的煙葉非正常損失，應(yīng)及時正確計算并轉(zhuǎn)出進項稅額。接上例，2018年8月受強臺風(fēng)影響，甲公司A倉庫發(fā)生水災(zāi)，所儲存烤煙葉全部報廢。其中：2016年9月購進的烤煙葉100萬元，2017年9月購進的烤煙葉100萬元，2018年7月購進的烤煙葉100萬元。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四章第二十八條規(guī)定，非正常損失，指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除的情形。甲公司A倉庫受水災(zāi)影響所產(chǎn)生的煙葉報廢損失，不是管理不善所造成的損失，不需轉(zhuǎn)出進項稅額。

 

管理不善造成損失的涉稅處理

 

　　根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二十七條規(guī)定，已抵扣進項稅額的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，發(fā)生條例第十條規(guī)定的情形的（免稅項目、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)除外），應(yīng)當(dāng)將該項購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額從當(dāng)期進項稅額中扣減；無法確定該項進項稅額的，按當(dāng)期實際成本計算應(yīng)扣減的進項稅額。為此，對因管理不善造成煙葉被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失，應(yīng)根據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定及時轉(zhuǎn)出進項稅額。因為增值稅為價外稅，轉(zhuǎn)出的進項稅額=賬面金額÷（1-扣除率）×扣除率。隨著國家相繼實施增值稅稅率的簡并，扣除率也在發(fā)生變化，企業(yè)要分清時段，按照收購煙葉當(dāng)期適用的扣除率準(zhǔn)確計算轉(zhuǎn)出的進項稅額。

 

　　1.對2017年6月30日前收購的煙葉，按13%的扣除率轉(zhuǎn)出進項稅額。根據(jù)財稅〔2016〕36號文件附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四章第二十五條第三款規(guī)定，購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算進項稅額。購進農(nóng)產(chǎn)品，按照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》抵扣進項稅額的除外。接上例，2018年10月甲公司因管理不善出現(xiàn)烤煙葉霉?fàn)€變質(zhì)，報廢A倉庫2016年9月收購的烤煙葉870萬元，收購的該批烤煙葉時扣除率為13%，換算成收購時的買價為1000萬元[870÷（1-13%）]，則轉(zhuǎn)出進項稅額為130萬元（1000×13%）。

 

　　2.對2017年7月1日——2018年4月30日期間收購的煙葉，按11%的扣除率轉(zhuǎn)出進項稅額。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于簡并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》（財稅〔2017〕37號）規(guī)定，自2017年7月1日起，簡并增值稅稅率，取消13%的增值稅稅率。納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品，取得一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進口增值稅專用繳款書的，以增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進項稅額；從按照簡易計稅方法依照3%征收率計算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專用發(fā)票的，以增值稅專用發(fā)票上注明的金額和11%的扣除率計算進項稅額；取得（開具）農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和11%的扣除率計算進項稅額。2018年11月，甲公司因管理不善出現(xiàn)烤煙葉霉?fàn)€變質(zhì)，報廢B倉庫2017年9月收購的烤煙葉445萬元，收購該批烤煙葉時的扣除率為11%，轉(zhuǎn)出進項稅額為55萬元[445÷（1-11%）×11%]。

 

　　3.對2018年5月1日后收購的煙葉，按10%的扣除率轉(zhuǎn)出進項稅額。2018年12月，甲公司因管理不善出現(xiàn)烤煙葉霉?fàn)€變質(zhì)，報廢C倉庫2018年6月收購的烤煙葉540萬元，收購該批烤煙葉時的扣除率為10%，則轉(zhuǎn)出進項稅額為60萬元[540÷（1-10%）×10%]。

 

作者：夏玲 諶祖江，江西中煙工業(yè)有限責(zé)任公司

來源：中國稅務(wù)報