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　　前述文章最有力的論證是從會計處理角度的分析。

　　

　　文章認(rèn)為，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》規(guī)定，銷售商品收入確認(rèn)條件中的兩個最核心條件是，企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制。就J商場和專柜商家之間的關(guān)系來看，專柜是批發(fā)商，商場是零售商，但屬錯誤的會計處理。因為專柜商家自始至終承擔(dān)商品所有權(quán)上的風(fēng)險，也對商品實施著控制，所以在經(jīng)濟實質(zhì)上，專柜商家并沒有將商品銷售給商場，自己才是實質(zhì)的零售商；商場只是交易場所和日常管理服務(wù)的提供商，應(yīng)按傭金或管理費確認(rèn)收入。

　　

　　筆者認(rèn)同上述會計處理規(guī)定，但想指出稅法與會計處理并不一定完全一致，這涉及稅法上的“銷售”概念如何理解的問題。筆者認(rèn)為，如無特別說明，稅法上的概念應(yīng)與民法保持一致。理由如下：

　　

　　稅收立法時，出于立法簡潔的考慮，必然借用民法概念，以實現(xiàn)對稅法含義的便捷表達(dá)。如無特別說明，稅法概念的內(nèi)涵和外延應(yīng)與民法保持一致。所以在解釋稅法概念時，必然要分析民法關(guān)于銷售的定義和銷售方的確定。民法上的銷售方如何確定呢？

　　

　　以本案為例，專柜商家在J商場內(nèi)統(tǒng)一標(biāo)識，以商場名義對外銷售，其自身的法律地位并未呈現(xiàn)給消費者。雙方就“名義借用”事宜達(dá)成合意，形成委托代理關(guān)系。專柜商家以商場名義的銷售行為，視同商場的行為，其法律效果變?yōu)樯虉鲈阡N售。因此，民法上的銷售方是商場而非隱藏其后的專柜商家。稅法應(yīng)與民法保持一致，因此稅法上的銷售方是J商場。

　　

　　（三）從“非法行為是否課稅”的角度分析

　　

　　前述文章顯示，J商場稱自己不具有銷售金銀的資質(zhì)，如稅務(wù)部門認(rèn)定其為金銀首飾銷售主體，則其銷售金銀首飾就屬違規(guī)行為。言下之意，認(rèn)定行為非法和確認(rèn)納稅義務(wù)自相矛盾。筆者認(rèn)為，J商場的理解有誤，因為違規(guī)銷售仍屬稅法上的銷售。

　　

　　首先，稅法以量能課稅為視角，稅法事實獨立于其他部門法事實。

　　

　　其他管制法規(guī)出于秩序管理目的，要求銷售金銀首飾應(yīng)取得許可，但該規(guī)定并不影響稅法事實的認(rèn)定。商場銷售活動屬于生活事實，經(jīng)其他部門法規(guī)范，形成了該部門法意義上的法律事實，經(jīng)稅法規(guī)范形成稅法事實。而稅法對生活事實的規(guī)范有其獨特視角，即著眼于公平負(fù)擔(dān)稅捐，形成的稅法事實具有鮮明特征，獨立于其他部門法事實。是否違反其他部門法規(guī)定并不屬于稅法的考量要素。

　　

　　其次，主張“違法所得不課稅”的理由不成立。

　　

　　這種主張大致基于以下假設(shè)：

　　

　?。?）征稅會將違法行為合法化。事實上，稅法只是對生活事實是否屬于應(yīng)稅事實作出判定，并不干涉其合法性判斷問題。

　　

　?。?）違法所得會被沒收，對其課稅反而違反量能課稅原則。這一判斷不成立，因為并不是所有違法所得都會被沒收，也可能是警告、拘留或一定數(shù)量的罰款。警告、拘留，并不影響納稅人的納稅能力；一定數(shù)量的罰款只要相當(dāng)于稅款或超過稅款，就不影響量能課稅原則的實現(xiàn)。

　　

　?。?）對違法所得征稅是國際慣例。德國、日本、我國臺灣地區(qū)等，都在稅法里明確規(guī)定，稅法只關(guān)注經(jīng)濟效果，所得是否違法并不影響稅法認(rèn)定。在美國，稅法以處罰嚴(yán)厲而著稱，但毒販一旦行跡敗露，馬上做的第一件事就是主動補稅，以減輕處罰。

　　

　?。ㄋ模挠嘘P(guān)確認(rèn)納稅主體的規(guī)定分析

　　

　　2014年發(fā)布的《關(guān)于〈國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告〉的解讀》對如何確認(rèn)銷售主體的納稅人作了明確：“如果掛靠方以被掛靠方名義，向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)以被掛靠方為納稅人。”由此可以得出結(jié)論，J商場作為名義出借方，是稅法上的銷售方，應(yīng)承擔(dān)納稅義務(wù)，并對外開具發(fā)票。

　　

　　值得注意的是，會計制度在經(jīng)濟活動記錄的客觀性方面表現(xiàn)突出，但并不能要求稅法與其完全一致。民法、稅法對“委托代理”場景下銷售主體、納稅主體的確認(rèn)已有明確規(guī)定，具體到本案，商場承擔(dān)對外銷售責(zé)任，專柜商家以商場名義銷售，視為對商場的代理。如果稅法與會計制度一樣，否定民法上的“委托代理關(guān)系”，直接將代理人專柜商家視為實際對外銷售方，一會打亂法律的統(tǒng)一秩序，二會剝奪商場統(tǒng)一管理、統(tǒng)一對外開具發(fā)票的權(quán)利，扼殺這種高效的商業(yè)模式?！?/div>

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