研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除易忽視的風(fēng)險(xiǎn)
云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所有限公司 2018-04-24
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中國稅務(wù)報(bào)
近日，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策執(zhí)行指引（1.0版）》，對研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的主要內(nèi)容、核算要求等作了歸集、整理。然而，納稅人在實(shí)際稅務(wù)處理過程中，對加計(jì)扣除有些常見性但卻很容易被忽視的事項(xiàng)，往往是一知半解，不能盡享稅收優(yōu)惠。為此，筆者總結(jié)歸集了三項(xiàng)常見易錯(cuò)點(diǎn)，提醒納稅人注意。
1.研發(fā)過程中取得的特殊收入在計(jì)算確認(rèn)收入當(dāng)年的加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用時(shí)，未作相應(yīng)扣減。
在研發(fā)過程中，不可避免會(huì)產(chǎn)生一些下腳料、殘次品、中間試制品等，有些企業(yè)在取得這些特殊收入后，將其作為營業(yè)收入進(jìn)行匯算清繳，在計(jì)算當(dāng)年的加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用時(shí)卻未作相應(yīng)的扣減，仍以原來的研發(fā)費(fèi)用基數(shù)進(jìn)行扣除。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第40號）第七條第（二）款規(guī)定，企業(yè)取得研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品特殊收入，在計(jì)算確認(rèn)收入當(dāng)年的加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用時(shí)，應(yīng)從已歸集研發(fā)費(fèi)用中扣減該特殊收入，不足扣減的，加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用按零計(jì)算。
例：A公司于2017年3月開展一項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)，11月停止研發(fā)并宣布研發(fā)失敗。研發(fā)期間共發(fā)生費(fèi)用1964036.73元，產(chǎn)生下腳料鋼材87噸，未達(dá)研發(fā)目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)的殘次品器械6臺，處置后取得收入共計(jì)2017080.36元。則2017年當(dāng)年確認(rèn)可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用為-53043.63元（1964036.73-20170803.36），為負(fù)數(shù)不足扣減。因此，此項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)當(dāng)年可享受加計(jì)扣除的金額為零。
2.同時(shí)兼顧研發(fā)與日常生產(chǎn)的人員、器械、設(shè)備產(chǎn)生的費(fèi)用，未按工時(shí)占比分配計(jì)算。
部分企業(yè)在計(jì)算研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除時(shí)，未按照研發(fā)工時(shí)進(jìn)行分配，而是將人員、器械、設(shè)備產(chǎn)生的費(fèi)用全部歸集到研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除類別中，這是不規(guī)范的。由于上述3項(xiàng)內(nèi)容適用規(guī)定相似，現(xiàn)以人員工時(shí)分配計(jì)算研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除作詳細(xì)說明。
根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2017年第40號文件第一條第（三）款規(guī)定，直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員、外聘研發(fā)人員同時(shí)從事非研發(fā)活動(dòng)的，企業(yè)應(yīng)對其人員活動(dòng)情況做必要記錄，并將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法，在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用間分配，未分配的不得加計(jì)扣除。
例：B公司開展一項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)，2017年7月，甲入職參與研發(fā)同時(shí)兼日常生產(chǎn)管理，假設(shè)本月甲參與研發(fā)活動(dòng)工時(shí)為42小時(shí)，參與日常生產(chǎn)126小時(shí)，工資每月16000元。則B公司在8月統(tǒng)計(jì)研發(fā)費(fèi)用時(shí)，應(yīng)按甲的研發(fā)工時(shí)計(jì)算，即工時(shí)占比為25%［42÷（126+42）］?？梢詺w集到研發(fā)費(fèi)用中進(jìn)行加計(jì)扣除的工資為2000元（16000×25%×50%）。
3.多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)其他費(fèi)用加計(jì)扣除限額未按項(xiàng)目分別計(jì)算。
部分企業(yè)會(huì)存在同時(shí)開展多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)的情況，在實(shí)際操作中計(jì)算其他相關(guān)費(fèi)用扣除限額時(shí)，會(huì)將所有項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用合計(jì)金額的10%作為可扣除其他費(fèi)用的限額。
《國家稅務(wù)總局 關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第97號）第二條第（三）款規(guī)定，企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)進(jìn)行多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)的，應(yīng)按照不同研發(fā)項(xiàng)目分別歸集可加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用。在計(jì)算每個(gè)項(xiàng)目其他相關(guān)費(fèi)用的限額時(shí)應(yīng)當(dāng)按照以下公式計(jì)算：其他相關(guān)費(fèi)用限額＝《通知》第一條第一項(xiàng)允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用中的第1項(xiàng)至第5項(xiàng)的費(fèi)用之和×10%÷（1-10%）。當(dāng)其他相關(guān)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生數(shù)小于限額時(shí)，按實(shí)際發(fā)生數(shù)計(jì)算稅前加計(jì)扣除數(shù)額；當(dāng)其他相關(guān)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生數(shù)大于限額時(shí)，按限額計(jì)算稅前加計(jì)扣除數(shù)額。
例：C公司 2017年開展了2項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)乙和丙，乙項(xiàng)目共發(fā)生研發(fā)費(fèi)用100萬元，其中與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用12萬元；丙項(xiàng)目共發(fā)生研發(fā)費(fèi)用120萬元，其中與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用9萬元。假設(shè)研發(fā)活動(dòng)均符合加計(jì)扣除相關(guān)規(guī)定，則分項(xiàng)計(jì)算方式如下：
1.項(xiàng)目乙：
扣除限額=（100-12）×10%÷（1-10%）=9.78（萬元），小于實(shí)際發(fā)生數(shù)12萬元；
則項(xiàng)目乙允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用=100-12+9.78=97.78（萬元）。
2.項(xiàng)目丙：
扣除限額=（120-9）×10%÷（1-10%）=12.33（萬元），大于實(shí)際發(fā)生數(shù)9萬元；
則項(xiàng)目丙允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用為120（萬元）。
因此，C公司2017年可以享受的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除額=（97.78+120）×50%=108.89（萬元）。
作者：鄭秀秀 趙澤浩，浙江省平陽縣國稅局
來源：中國稅務(wù)報(bào)
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