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計稅方法不同 土地增值稅清算收入差異大
云南百滇稅務師事務所有限公司 2018-01-15

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      營改增后,由于房地產(chǎn)企業(yè)改繳增值稅,進而對土地增值稅的繳納也產(chǎn)生很大影響。下面小編從增值稅計稅方法分析土地增值稅清算收入的變化。
 
 
案例分析
 
甲房地產(chǎn)企業(yè)是一般納稅人,2016年1月~4月銷售商品房收入500萬元(已全額開具發(fā)票),5月~12月含稅銷售收入1110萬元,假設對應允許扣除的土地價款400萬元。如何確認土地增值稅清算收入?
 
選用簡易計稅方法
      1.營改增前土地增值稅清算收入確認。
 
《土地增值稅暫行條例》及其實施細則規(guī)定,納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入,包括貨幣收入、實物收入和其他收入。即包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關的經(jīng)濟收益。
 
《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》(國稅函〔2010〕220號)進一步明確,土地增值稅清算時,已全額開具商品房銷售發(fā)票的,按照發(fā)票所載金額確認收入;未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的,以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入。
 
本例中,2016年1月~4月銷售商品房收入500萬元確認為土地增值稅清算收入。
 
2.營改增后土地增值稅清算收入確認。
 
《財政部 國家稅務總局關于營改增后契稅 房產(chǎn)稅 土地增值稅 個人所得稅計稅依據(jù)問題的通知》(財稅〔2016〕43號)規(guī)定,土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入。
 
《國家稅務總局關于營改增后土地增值稅若干征管規(guī)定的公告》(國家稅務總局公告2016年第70號)明確,在營改增后進行房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算時,土地增值稅應稅收入=營改增前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入+營改增后轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的不含增值稅收入。適用簡易計稅方法的一般納稅人,其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應稅收入不含增值稅應納稅額。
 
結(jié)合《廣州市地方稅務局關于印發(fā)2016年土地增值稅清算工作有關問題處理指引的通知》(穂地稅函〔2016〕188號)的規(guī)定,一般納稅人選用增值稅簡易計稅方法計稅的, 土地增值稅清算收入按含稅銷售收入÷(1+5%)確認。
 
(1)增值稅收入:1110÷(1+5%)=1057.14(萬元);
 
  應繳納增值稅:1057.14×5%=52.86(萬元)。
 
(2)會計收入:
 
根據(jù)《財政部關于印發(fā)〈增值稅會計處理規(guī)定〉的通知》(財會〔2016〕22號)的規(guī)定,會計處理為:(單位:萬元,下同)
 
借:預收賬款 1110
 
    貸:主營業(yè)務收入 1057.14
 
            應交稅費——簡易計稅 52.86
 
(3)土地增值稅清算收入為1057.14萬元。營改增后簡易計算方法下,土地增值稅清算收入與增值稅收入、會計收入一致,都是1057.14萬元。
 
 本案例簡易計稅方法下,全部土地增值稅清算收入=500+1057.14=1557.14(萬元)。
 
選用一般計稅方法
1.營改增前土地增值稅清算收入確認與簡易計稅方法相同。
 
2.營改增后土地增值稅清算收入確認。
 
國家稅務總局公告2016年第70號文件明確,適用增值稅一般計稅方法的一般納稅人,其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應稅收入不含增值稅銷項稅額。
 
由于《國家稅務總局關于發(fā)布〈房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》(國家稅務總局公告2016年第18號)規(guī)定,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目,適用一般計稅方法計稅,按照取得的全部價款和價外費用,扣除當期銷售房地產(chǎn)項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。即銷售額=(全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款)÷(1+11%)。
 
那么,納稅人按規(guī)定允許以本項目土地價款扣減銷售額而減少的銷項稅金,是否需要調(diào)增土地增值稅清算收入?
 
結(jié)合穂地稅函〔2016〕188號文件規(guī)定,一般納稅人選用增值稅一般計稅方法計稅的,土地增值稅清算收入=(含稅收入+本項目土地價款×11%)÷ (1+11%),即:納稅人按規(guī)定允許以本項目土地價款扣減銷售額而減少的銷項稅金, 應調(diào)增土地增值稅清算收入。
 
(1)增值稅收入:(1110-400)÷(1+11%)=639.64(萬元);
 
   增值稅銷項稅額:639.64×11%=70.36(萬元)。
 
(2)會計收入,根據(jù)財會〔2016〕22號的規(guī)定,會計處理為:
 
借:預收賬款 1110
 
    貸:主營業(yè)務收入 1000
 
            應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 110
 
借:應交稅費——應交增值稅(銷項稅額抵減) 39.64
 
    貸:主營業(yè)務成本 39.64
 
注意,同一筆業(yè)務出現(xiàn)了70.36萬元和110萬元兩個增值稅銷項稅額。70.36萬元的增值稅銷項稅額是反映在增值稅申報表的金額,而110萬元的增值稅銷項稅額是反映在會計、發(fā)票上的金額。
 
在確認土地增值稅清算收入時,用含稅收入扣除的增值稅銷項稅額應當是70.36萬元。
 
(3)土地增值稅清算收入:1110-70.36=1039.64(萬元)。
 
也可以按穂地稅函〔2016〕188號文件給出的計算公式計算:即(含稅收入+本項目土地價款×11%)÷ (1+11%)。
 
本案例中,一般納稅人一般計稅方法清算收入:(1110+400×11%)÷ (1+11%)=1039.64(萬元)。
 
營改增后一般計稅方法下,土地增值稅清算收入1039.64萬元與增值稅收入639.64萬元、會計收入1000萬元不一致。
 
本案例一般計稅方法下,全部土地增值稅清算收入=500+1039.64=1539.64(萬元)。
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