銷售服務(wù)，收入確認怎能“任性”
云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所有限公司 2018-01-03
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中國稅務(wù)報
案件調(diào)查
M公司主要對外承接地質(zhì)勘察業(yè)務(wù)，是增值稅一般納稅人。檢查人員奉命進駐該企業(yè)檢查2016年度和2017年度的納稅情況，問及M公司財務(wù)人員成本如何結(jié)轉(zhuǎn)、收入如何確認的，財務(wù)人員含糊其詞，模棱兩可。
檢查人員認真研究了M公司的賬務(wù)處理后確認，其會計處理極不規(guī)范，基本上是按照開票時間確認收入。也就是說，把開具發(fā)票時間作為增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時間，以及會計、企業(yè)所得稅收入確認的時間（企業(yè)所得稅年度申報表未對賬載收入進行納稅調(diào)整）。而根據(jù)相關(guān)稅法及會計準則的規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間、會計和企業(yè)所得稅收入確認時間在很多情況下是不同的，M公司如此確認收入，即使沒有賬外賬，也極有可能存在企業(yè)所得稅和增值稅問題。
而對于成本、費用的結(jié)轉(zhuǎn)，M公司也比較“任性”。日?？辈鞓I(yè)務(wù)發(fā)生的成本、費用通過“地堪生產(chǎn)”科目歸集，月末結(jié)轉(zhuǎn)到“主營業(yè)務(wù)成本”科目不留余額，沒有任何規(guī)則。這種情況下，“地堪生產(chǎn)”科目實際上成為損益類科目。
考慮到M公司是一家國有企業(yè)，有相對嚴格的內(nèi)控制度，因此M公司存在賬外賬的可能性很小。所以，接下來的工作就是核對M公司收入的確認，成本、費用的結(jié)轉(zhuǎn)是否符合企業(yè)所得稅法的規(guī)定，是否存在推遲確認收入或提前結(jié)轉(zhuǎn)成本、費用，少繳企業(yè)所得稅的問題。
檢查人員了解到，M公司已按承接項目建立了項目輔助核算明細賬，并發(fā)現(xiàn)在甲項目輔助核算明細賬上清晰記載了所有該項目往來款的情況、收入確認情況、成本費用結(jié)轉(zhuǎn)情況。檢查人員查到M公司甲項目2016年取得了100萬元款項，發(fā)生了120萬元成本費用，未確認任何收入，也未計提此項目的增值稅銷項稅額，這顯然存在問題。
檢查人員調(diào)取了甲項目合同，通過查閱合同并與M公司財務(wù)人員、項目主管人員核對，最終確認M公司該項目2016年按進度已經(jīng)完成80%，合同總收入167萬元（不含稅），2016年應(yīng)確認但未確認收入133.6萬元（167×80%），應(yīng)納稅調(diào)整增加。同時查明，甲項目開始后，按合同約定，已經(jīng)取得100萬元項目款，未計提增值稅銷項稅額，應(yīng)補繳增值稅5.66萬元（100×0.06÷1.06）。其他多個項目也存在同樣問題，檢查人員一并進行了處理。
政策依據(jù)
《企業(yè)所得稅法實施條例》第十五條規(guī)定，提供勞務(wù)收入指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、金融保險、郵電通信、咨詢經(jīng)紀、文化體育、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育培訓(xùn)、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務(wù)、旅游、娛樂、加工以及其他勞務(wù)服務(wù)活動取得的收入。關(guān)于提供勞務(wù)的收入確認方法，《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）第二條規(guī)定，企業(yè)在各個納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應(yīng)采用完工進度（完工百分比）法確認提供勞務(wù)收入。根據(jù)上述規(guī)定，本案例中被查單位為其他單位提供勘察服務(wù)，應(yīng)當按完工進度確認收入。
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）第四十五條規(guī)定，納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。收訖銷售款項指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項。取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當天。因此本案例中，被查單位根據(jù)合同約定收到100萬元款項時發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，應(yīng)在收到款項時計提增值稅銷項稅額。
風險提示
企業(yè)所得稅收入的確認、增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間，很多情況下并不等同于發(fā)票開具時間和金額，簡單地將開具發(fā)票的時間、金額作為企業(yè)所得稅收入的確認時間和金額，以及增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間和銷售額，雖然操作起來比較簡單，但卻是不正確的。賬務(wù)處理時要依照會計準則，企業(yè)所得稅和增值稅的納稅申報、發(fā)票開具依照各自的規(guī)定進行，絕不能混為一談，否則會給企業(yè)帶來稅務(wù)風險。
作者：王捷 潘洪新，濟南市地稅局稽查局
來源：中國稅務(wù)報
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